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【論文摘要】通過征收物業(yè)稅,完善我國房地產(chǎn)稅收體系,將稅收從開發(fā)環(huán)節(jié)向持有環(huán)節(jié)轉移,降低購置環(huán)節(jié)稅收負擔,促進房地產(chǎn)行業(yè)健康發(fā)展。
開征物業(yè)稅,是世界各國普遍的做法,主要是針對土地、房屋等不動產(chǎn)征收,要求其所有者或承租人每年都繳付一定稅款。物業(yè)稅不僅可以充當促進經(jīng)濟轉軌的推進器,還可以用來化解經(jīng)濟運行中的各種矛盾,也是籌集地方政府收入的重要手段。
一、開征物業(yè)稅的必要性
金融危機對全球經(jīng)濟產(chǎn)生了巨大的沖擊,我國房地產(chǎn)行業(yè)也受到了很大影響,雖然中央出臺了一些政策,但是這些政策對房地產(chǎn)市場的刺激作用有限。改革和完善現(xiàn)行房地產(chǎn)稅制,應本著總體稅負減少的原則,通過征收物業(yè)稅,將稅收從開發(fā)環(huán)節(jié)向持有環(huán)節(jié)轉移,從而降低購置環(huán)節(jié)稅收負擔,促進我國房地產(chǎn)行業(yè)的持續(xù)、穩(wěn)定、健康發(fā)展。
(一)優(yōu)化資源配置
相關數(shù)據(jù)顯示,2008年末全國商品房空置面積達到1.64億平方米;業(yè)內預計,2009年有可能達到3億～4億平方米,是往年空置面積總量的2-3倍。而迫使閑置資源投入使用的好辦法,就是對持有環(huán)節(jié)提高稅負,減輕流轉環(huán)節(jié)的稅負。開征物業(yè)稅將加大房地產(chǎn)持有成本,將迫使業(yè)主提高房地產(chǎn)使用效率,如果業(yè)主無法有效使用房地產(chǎn),稅收就成為業(yè)主的沉重負擔,為降低稅收負擔最好的選擇是出賣或出租房地產(chǎn),從而使房地產(chǎn)流轉到能更有效利用的人手里,優(yōu)化資源配置。
(二)調節(jié)收入分配,促進社會公平
物業(yè)稅將百姓的自用普通住房納入優(yōu)惠范圍,高檔豪華住宅采用累進稅率,占有越多房地產(chǎn),稅率越高,讓占有過多社會資源者付出更多代價,這些稅收可以用來解決低收入家庭的住房問題,以實現(xiàn)調節(jié)收入分配的目的。同時地方政府通過物業(yè)稅收入改善地方公共基礎設施和公共服務水平,讓普通百姓享受到更多福利待遇,從而促進社會公平。
(三)增加地方財政收入
財政部財政科學研究所所長賈康認為:物業(yè)稅更大的意義主要在于地方稅體系的變革和財政管理體制的完善。它能給中國分稅分級財政體系提供一個極有綜合正面效應的支柱財源。地方政府如果掌握這個稅種,就能改變“以土地批租生財”的短期行為開發(fā)模式,抑制不理性投資,形成不動產(chǎn)保有環(huán)節(jié)穩(wěn)定的長期收入。
由于房地產(chǎn)的天然不可移動性,并與地方的政治、經(jīng)濟關系密切,各國和地區(qū)政府大都把有關房地產(chǎn)稅收劃歸為地方稅。隨著經(jīng)濟發(fā)展,房地產(chǎn)價值必然不斷提高,以房地產(chǎn)價值為課稅對象的物業(yè)稅自然會隨之提高,地方政府可從中分享房地產(chǎn)的增值收益,從而彌補地方政府在土地批租環(huán)節(jié)和房地產(chǎn)開發(fā)環(huán)節(jié)減少的土地出讓金及大筆稅費,地方政府就會改變以土地批租生財?shù)亩唐谛袨?抑制不理性投資、盲目建設、浪費建設的沖動,地方政府將不斷提高服務,提高資金使用效率,通過改善公共建設,換取民眾繳納物業(yè)稅的積極性,形成穩(wěn)定的長期財政收入。
(四)完善我國房地產(chǎn)稅收體系,降低房地產(chǎn)購置環(huán)節(jié)稅收負擔
我國涉及房地產(chǎn)的稅種主要有營業(yè)稅、城市維護建設稅、教育費附加、企業(yè)所得稅、土地增值稅、耕地占用稅、契稅、印花稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、個人所得稅、交易手續(xù)費及各種收費等。我國房地產(chǎn)稅收體系存在同一稅種在多環(huán)節(jié)征收,而每一環(huán)節(jié)又征收多種稅,如對房地產(chǎn)開發(fā)增值額,既征土地增值稅,又征企業(yè)所得稅;對房地產(chǎn)轉讓收入既按轉讓價款和價外費用征收營業(yè)稅,又按增值額征收土地增值稅;對房屋租金收入,既征收營業(yè)稅,又征收房產(chǎn)稅;對持有房地產(chǎn)者,既征城鎮(zhèn)土地使用稅,又征房產(chǎn)稅。另外,我國地價及稅、費三項成本約占房地產(chǎn)總成本的50%左右,而發(fā)達國家一般占20%左右。我國房地產(chǎn)稅負水平表現(xiàn)在房地產(chǎn)開發(fā)、交易環(huán)節(jié)的稅負偏重,而在房地產(chǎn)持有和使用環(huán)節(jié)稅負偏輕。
由于房依地而建,地為房之基,房地難以分離,房價、地價之間難以分割且常?；ズ?市場上的房屋價值中或多或少包含土地的價值,將相關稅種合并,同時取消相應的收費,統(tǒng)一征收物業(yè)稅,從而簡化稅種,有利于我國房地產(chǎn)稅收體系的完善,避免重復征收。物業(yè)稅將現(xiàn)行購房者在購買階段一次性繳納的房地產(chǎn)稅費,轉化為在房地產(chǎn)持有階段逐年繳納,減輕房地產(chǎn)在購置環(huán)節(jié)的稅費負擔。
(五)調控房地產(chǎn)市場
物業(yè)稅將現(xiàn)行購房者在購買階段一次性繳納的房地產(chǎn)稅費,轉化為在房地產(chǎn)持有階段逐年繳納,一般百姓就會調整自己的開支預期和購房決策,更多考慮選擇適中的小戶型房子;而投資性購房者就會從多投資多持有,改成少持有。開發(fā)商他們也適應這種需求結構和需求量的調整,更多提供需求方要求的小戶型、低價位的房產(chǎn),使置業(yè)投資和高檔豪華住宅需求受到一定壓制。
另外,通過調整物業(yè)稅率還會影響住房需求。當經(jīng)濟過熱、住房需求過于旺盛、房價連創(chuàng)新高時,調高物業(yè)稅率則有利于穩(wěn)定房地產(chǎn)市場。當經(jīng)濟衰退,住房需求不足時,降低物業(yè)稅率亦有利于穩(wěn)定房地產(chǎn)市場從而推動房地產(chǎn)市場的健康發(fā)展。
二、開征物業(yè)稅需解決的問題
近年來雖然出臺了一些與物業(yè)稅相關的法律,但由于制約因素沒有解決,物業(yè)稅一直未開征,這些問題主要有:
(一)相關制度和部門的配合問題
為配合物業(yè)稅的開征,我國必須盡快建立和完善與財產(chǎn)相關的法律制度,使真正的實名制財產(chǎn)登記制度、財產(chǎn)保護制度等基礎工作做到位,加強對公民與法人合法收入與財產(chǎn)的保護,對個人和家庭之間的財產(chǎn)轉讓、繼承、受讓、捐贈等行為做出相應的法律規(guī)定。
物業(yè)稅的開征,涉及國土、建設、規(guī)劃、工商、公安、稅務等多個部門,環(huán)節(jié)多、范圍廣、監(jiān)管難度大,牽涉社會上各個階層和團體的利益。因此,制定相關政策,明確其他部門有義務向稅務部門提供相關資料。
(二)新舊政策銜接問題
由于開征物業(yè)關系到每一個城市居民的切身利益,是個敏感的話題。所以,對于已經(jīng)出售的房屋,購房者在購房的時候已經(jīng)一次性繳納了相應的稅費,而物業(yè)稅實行后,新的購房者并沒有繳納這些稅費。從設計原理上講,物業(yè)稅應是原房產(chǎn)稅、土地使用稅等部分稅費的合并替代稅種,如果把新、舊購房者一視同仁的征收物業(yè)稅就存在不公平,對于在物業(yè)稅開征前已經(jīng)購房者就存在著重復征稅的問題。如果讓老房子采用老辦法,不再繳納物業(yè)稅,新房子采用新辦法繳納物業(yè)稅,在市場公允價值發(fā)生巨大變化時,尤其增高的情況,也存在不公平問題。建議按照已購住房所實際繳納的稅負水平,抵繳應納的物業(yè)稅,全部抵繳完之后,再按物業(yè)稅制度規(guī)定,開始繳納物業(yè)稅,這樣起到公平稅負的作用。
(三)評估結果客觀性問題
我國的房地產(chǎn)評估機構存在著嚴重的良莠不齊、評估報告質量令人擔憂的客觀事實。要開征物業(yè)稅,首先建立適合中國實際的完善的房地產(chǎn)納稅評估制度,要整頓清理現(xiàn)行的評估機構,打造具有良好職業(yè)道德、誠實守信的公正、公平的中介機構,從而評定出公允的物業(yè)稅征收稅基。
(四)操作中的技術條件問題
物業(yè)稅的征收,面臨現(xiàn)實的征管技術與社會配套條件的問題。物業(yè)稅的開征必須充分考慮到我國是否具備開征的征管技術、配套條件和措施。在制度設計上要統(tǒng)籌兼顧、全面推進,確保相關的配套措施到位,保證物業(yè)稅稅收制度的有效性,保證稅收制度改革的成功。建立與稅收征管評估有關的信息數(shù)據(jù)庫,每一處房地產(chǎn)都搜集到詳細的信息,同時向社會公開評估標準和結果,以保證稅收政策的實施。
三、對物業(yè)稅基本框架的設計思路
物業(yè)稅改革的基本框架是將現(xiàn)行房產(chǎn)稅、土地增值稅以及土地出讓金等收費合并,轉化為房產(chǎn)保有階段統(tǒng)一收取的物業(yè)稅。對物業(yè)稅各要素的設計如下:
(一)納稅人
物業(yè)稅的納稅人應該是指在我國境內擁有土地使用權和地上建筑物所有權的單位和個人,即以房地產(chǎn)的產(chǎn)權人為納稅人。
(二)征稅范圍
按照寬稅基的原則,物業(yè)稅征稅范圍不但包括市區(qū)、縣城、城鎮(zhèn)和工礦區(qū),還應包括農(nóng)村;不但包括經(jīng)營性房地產(chǎn),還應包括企事業(yè)單位及個人自住房地產(chǎn)。一是隨著我國住房制度的改革,居民住房的商品化程度有了很大提高,對居民自用住房完全免稅,不僅使國家放棄了一項應得的重要稅源,還放棄了調節(jié)居民收入分配的重要手段,有礙稅收公平功能的發(fā)揮。二是隨著事業(yè)單位的改革,許多事業(yè)單位改制為企業(yè),對所用房產(chǎn)也擁有了產(chǎn)權。從理論上講,所有擁有房地產(chǎn)產(chǎn)權的單位和個人都應承擔房地產(chǎn)相關稅收的納稅義務。因此,應將事業(yè)單位用房納入物業(yè)稅征稅范圍。
(三)課稅對象
以土地和房產(chǎn)共同作為物業(yè)稅的課稅對象,即以土地和固定于土地之上的建筑物及其附著物為物業(yè)稅的課稅對象。物業(yè)稅下設企事業(yè)房地產(chǎn)(包括經(jīng)營用房地產(chǎn)和非經(jīng)營用房地產(chǎn)兩個子目)、居民用房地產(chǎn)(包括農(nóng)村居民房地產(chǎn)和城鎮(zhèn)居民房地產(chǎn)兩個子目)兩個稅目。
(四)計稅依據(jù)
可按一家人擁有多處住房的總面積,以反映房地產(chǎn)市場價值的評估價值為計稅依據(jù)。物業(yè)稅以市場價值為主要計稅依據(jù)是符合國際慣例的,不僅可以克服現(xiàn)行計稅依據(jù)的缺點,而且納稅人的納稅負擔由其所擁有的土地和房屋的完全市場價值決定,更符合量能納稅原則。
(五)稅率
確定稅率形式和大小時,應反映“寬稅基、低稅率”的稅制改革趨勢。據(jù)有關專家初步估算,按照平均水平為0.8%的稅率征收物業(yè)稅,不會增加納稅人的稅收負擔,并可保證政府財政收入與現(xiàn)在水平持平。對于物業(yè)稅稅率,一是稅率的制定可由中央統(tǒng)一立法,規(guī)定幅度稅率,考慮各地區(qū)房地產(chǎn)及經(jīng)濟情況的不同,各地根據(jù)自己的實際情況選擇具體的適用稅率。二是由于房地產(chǎn)類型及用途的不同,稅率的制定也應有所差異,對經(jīng)營用房可采用比例稅率,對個人自住房采用超額累進稅率的方式征收。個人自住房可按各地區(qū)經(jīng)濟適用房規(guī)定的人均居住面積作為免征額的確定依據(jù),如以人均30-50平方米對應的房產(chǎn)價值為免征額,超出部分按超額累進稅率征收,如超出50-100平方米按0.2%的稅率、超出100-200平方米按0.3%的稅率、超出200平方米以上按0.4%的稅率等。
(六)減免稅
根據(jù)現(xiàn)行房產(chǎn)稅和土地使用稅稅收減免政策,物業(yè)稅的稅收減免應從以下幾個方面著手:一是由財政部門撥付經(jīng)費的機關、團體、軍隊、事業(yè)單位、宗教寺廟、公園、名勝古跡等單位的辦公用地或業(yè)務用地的房地產(chǎn)免稅;二是考慮到農(nóng)村地區(qū),尤其是中西部地區(qū)經(jīng)濟基礎相對薄弱,農(nóng)民負擔能力有限,可以根據(jù)各地實際情況,因地制宜地制定一些輔減免稅收政策,比如對農(nóng)村家庭用房免稅,對中西部貧困地區(qū)免稅等;三是由于不可抗力造成房地產(chǎn)毀損的,稅務機關可根據(jù)實際情況給予適當減免。
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關鍵詞:物業(yè)稅;課稅范圍;有效征管
面向房產(chǎn)和地產(chǎn)課稅是多數(shù)國家的普遍做法。不過，有些國家是對房產(chǎn)和地產(chǎn)單獨課稅，而有些國家傾向于將房產(chǎn)和地產(chǎn)合并征稅。我國現(xiàn)行房地產(chǎn)稅制比較復雜，涉及房產(chǎn)稅，城市房地產(chǎn)稅，城鎮(zhèn)土地使用稅，土地增值稅，耕地占用稅，營業(yè)稅，城市維護建設稅，教育費附加，個人所得稅，企業(yè)所得稅，印花稅，契稅等十多個稅種，這些稅種相互交織，對于加強房地產(chǎn)管理，提高房地產(chǎn)使用效率，控制固定資產(chǎn)投資規(guī)模，和配合國家房地產(chǎn)政策的調整，合理調節(jié)房地產(chǎn)所有人和經(jīng)營人收益發(fā)揮了積極作用。但不容否認，現(xiàn)行房地產(chǎn)稅制的設計存在嚴重的制度性缺陷，特別是保有環(huán)節(jié)稅制設計的科學性與多數(shù)發(fā)達國家差距較大，致使其調節(jié)職能和籌資職能未能隨著經(jīng)濟和社會的發(fā)展而增強，反而呈現(xiàn)弱化的態(tài)勢。因此，如何完善保有環(huán)節(jié)的房地產(chǎn)稅制成為理論界和決策層關注的焦點。
盡管目前對物業(yè)稅制的設計已經(jīng)有了種種設想，但最終的制度安排仍未敲定，許多問題人在研討當中。筆者認為，作為我國稅制改革的一個重要組成部分，物業(yè)稅制的設計總體上應當遵循“簡稅制，寬稅基，低稅率，嚴征管”的現(xiàn)實選擇。
一、統(tǒng)籌物業(yè)稅與其他房地產(chǎn)稅種關系，簡化房地產(chǎn)稅制
物業(yè)稅屬于財產(chǎn)稅的范疇，是對保有環(huán)節(jié)不動產(chǎn)課征的一個重要稅種，因此，它的出臺必然涉及原有房地產(chǎn)稅制中保有環(huán)節(jié)的象管稅種，即房產(chǎn)稅，城市房地產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅。以往房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)的稅收制度安排將房產(chǎn)和地產(chǎn)進行了分離，并實行了不同的計稅方法，同時對房產(chǎn)和地產(chǎn)的課稅還體現(xiàn)出了“內外有別”，人為地造就了稅制的復雜性。事實上，房產(chǎn)和地產(chǎn)同屬于不動產(chǎn)，并且房產(chǎn)價值與地產(chǎn)價值有著不可分割的聯(lián)系，物業(yè)稅將房產(chǎn)和地產(chǎn)視為一個整體予以課稅更加科學合理。同時計稅依據(jù)應以經(jīng)過專業(yè)財產(chǎn)評估機構確定的評估價值為基準，并且評估價者應當力求準確和公平，使其盡可能接近于市場價值。兼顧科學性和可行性的需要，房地產(chǎn)價值的評估周期應以3—5年為宜，這樣既可保證計稅依據(jù)在一定時期內的相對穩(wěn)定，也有利于動態(tài)地反映房地產(chǎn)價值變動。從物業(yè)稅的整體制度設計看，該稅種實際上是房產(chǎn)稅，城市房地產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅的替代物，這既實現(xiàn)了現(xiàn)有稅種的有效整合，符合“簡化稅制”的基本要求，也有利于推動內外稅制統(tǒng)一的進程。但物業(yè)稅的影響并非僅限于房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)，還會同時滲透到其他環(huán)節(jié)。有的學者認為，即使開征物業(yè)稅，也應該保留土地增值稅。但筆者認為，開征物業(yè)稅后，土地增值稅應隨之取消。理由如下：
第一，土地增值稅的課稅對象與營業(yè)稅，所得稅等稅種存在明顯交叉，只是針對同一項收入的課稅名怒繁多。按照現(xiàn)行《土地增值稅管理條例》規(guī)定，土地增值稅是對轉讓國有土地使用權，地上建筑物及其附屬物并取得收入的單位和個人，就其轉讓所得征收的稅收。但土地增值額顯然已經(jīng)內涵于營業(yè)稅的營業(yè)額和所得稅的應稅所得中，國家面向單位和個人課征營業(yè)稅和所得稅的同時已經(jīng)對土地的增值收益進行了調節(jié)，如果單獨再課征一到土地增值稅有調節(jié)過度之嫌，加重了納稅人的負擔。
第二，由于物業(yè)稅對房地產(chǎn)的價值實行動態(tài)評估，不動產(chǎn)的增值部分可以相應轉化為物業(yè)稅的計稅依據(jù)，國家通過征收物業(yè)稅同樣可以實現(xiàn)對土地及其地上建筑物和附著物增值收益的調節(jié)。
第三，土地增值稅稅額計算較為復雜，征管成本高，籌集的收入有限。2007年土地增值稅收入達到了歷史最高水平，絕對額為4031454元，但其占地稅收入的比例僅為2.7個百分點。可以說，取消土地增值稅具有邏輯上的充分理由。不難看出，物業(yè)稅制并非房地產(chǎn)稅制的替代，而是現(xiàn)行房地產(chǎn)稅制改革的重要組成部分，出臺物業(yè)稅應做好與其他相關稅種的協(xié)調與銜接工作。
二、拓寬物業(yè)稅課稅范圍，提供充足的稅源
1.將物業(yè)稅課稅范圍覆蓋農(nóng)村地區(qū)
以往的房產(chǎn)稅，城市房地產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅均將課稅范圍限定為城市，縣城，建制鎮(zhèn)和工礦區(qū)，廣大農(nóng)村地區(qū)有利于上述三稅的課稅范圍之外，這是城鄉(xiāng)二元稅制的現(xiàn)實表現(xiàn)。將農(nóng)村地區(qū)的房產(chǎn)納入房產(chǎn)稅課稅范圍，一方面是統(tǒng)一城鄉(xiāng)稅制的客觀要求；另一方面，農(nóng)村工業(yè)和副業(yè)已有較大發(fā)展并具備了一定實力，有些地區(qū)與城鎮(zhèn)相差無幾，對這部分房地產(chǎn)產(chǎn)權所有者征稅，納稅人是有能力負擔的，同時也有利于提高農(nóng)村房地產(chǎn)使用效益和促進企業(yè)間公平競爭。此外，根據(jù)現(xiàn)行相關法律規(guī)定，農(nóng)村土地屬于集體所有，農(nóng)戶興建各種房產(chǎn)必須首先依法取得集體土地使用權。農(nóng)戶取得集體土地使用權是一次納一定數(shù)額的稅費后，便可長期無償?shù)卣加泻屠^承，擁有了事實上的“物權”這實際上是對集體土地使用權的一種變相侵蝕，同時也不利于提高土地利率和使用效益，違背了可持續(xù)發(fā)展的原則?，F(xiàn)階段，在不少農(nóng)村地區(qū)，農(nóng)戶占用土地建房（包括住房和營業(yè)性用房）的行為十分猖獗，只是農(nóng)村土地減速過快。對此，必須通過開征物業(yè)稅加以調節(jié)，這既有利于促進節(jié)約利用土地，提高土地資源配置效率，同時也可增加地方財政收入。考慮到農(nóng)村土地的集體所有制性質，建議將物業(yè)稅的一定比例以物業(yè)稅附加的形式返還集體，既可確保農(nóng)村集體土地所有權在經(jīng)濟上的實現(xiàn)，也可化解農(nóng)村稅費改革后村級組織財力的困境。
2.非營業(yè)用房產(chǎn)應納入課稅范圍
借鑒國際經(jīng)驗，我們認為，今后將個人所有的非營業(yè)用的房地產(chǎn)納入課稅范圍是稅制改革的必然趨勢。理由有三：
（1）個人所有的非營業(yè)用房產(chǎn)與營業(yè)用房產(chǎn)類似，同樣具備以下優(yōu)勢，其一，房地產(chǎn)位置固定，有利于稅源監(jiān)控；其二，房地產(chǎn)稅的稅基不易產(chǎn)生流動性，納稅人難以從稅負高的地方轉移到稅負低的地方來逃避納稅；其三，房地產(chǎn)稅比較穩(wěn)定，可以預測，有利于增強地方稅收收入的穩(wěn)定性；其四，房地產(chǎn)稅能較好地體現(xiàn)“受益”原則，可以避免稅款使用與地方社會福利脫節(jié)現(xiàn)象；其五，地方政府對農(nóng)村居民房地產(chǎn)具有性席上的比較優(yōu)勢，有利于降低征稅成本。
（2）近些年來，城鄉(xiāng)居民的住房條件已有了較大改善，在某種程度上出現(xiàn)了住房過度投資的現(xiàn)象，扭曲了消費結構，有必要通過開征房地產(chǎn)稅予以調解。而且，通常情況下，居民住房條件與其收入平呈正相關，開征房地產(chǎn)稅有利于調節(jié)居民收入差異。
（3）對保有環(huán)節(jié)的房地產(chǎn)課稅，可以在一定程度上遏制房地產(chǎn)投機行為，抑制房地產(chǎn)市場的過度需求，有利于控制房價過快上漲，提高房地產(chǎn)利用率。我國土地資源稀缺，土地供給的有限性和人類對其需求的無限性決定了土地存在巨大的升值空間，許多單位和各人在低價取得土地使用權侯囤積于手中，等待地產(chǎn)升值。為依法處理和充分利用閑置土地，1999年4月28日并實行國土資源部第五號令《閑置土地處置方法》，但實際執(zhí)行情況遠不容樂觀，全國各地土地囤積和閑置現(xiàn)象比比皆是。為進一步加強土地集約利用，減少土地閑置和浪費，完全依靠行政手段對土地閑置行為進行控制極有可能“孤掌難鳴”，還必須輔以稅收手段，提高土地閑置的成本。同時，房地產(chǎn)開發(fā)商捂盤銷售和房產(chǎn)投機者長時間持有多套住房，導致了“有房無人住，人無住房”的尷尬局面，許多城市的居民小區(qū)入住率極低。雖然上述現(xiàn)象的成因是多元的，但持有房產(chǎn)的成本過低無疑是重要原因之一。房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)稅負過輕，難以提高房地產(chǎn)利用強度。對此，應取消現(xiàn)行稅法中“房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)建造的商品房，在出售前，不征房產(chǎn)稅”和“個人所有非營業(yè)用房產(chǎn)免征房產(chǎn)稅”的規(guī)定，相應地可征物業(yè)稅，以此減少投機行為的發(fā)生，有效實現(xiàn)對房地產(chǎn)市場的調控，也有利于地方稅收收入的增長。三、科學計征物業(yè)稅，實現(xiàn)物業(yè)稅的有效征管
1.稅率的確定
物業(yè)稅屬于財產(chǎn)稅，同所得稅類似，發(fā)揮著對納稅人的財富調節(jié)作用，從這個角度看，該稅的稅率設計應選擇超額累進稅率。由于物業(yè)稅以不動產(chǎn)評估價值為計稅依據(jù)，為了防止納稅人稅負過重，超額累進稅率的邊際稅率不宜過高，并且對居住用房地產(chǎn)和營業(yè)用房地產(chǎn)體現(xiàn)出一定差別。當然，物業(yè)稅的稅率由名義稅率和實際稅率之分。從其他一些課征不動產(chǎn)稅的國家來看，在不動產(chǎn)稅的管理中存在一個獨特現(xiàn)象，就是要對不動產(chǎn)進行部分評估。當只對不動產(chǎn)市場價值的一部分進行評估時，就是部分評估。大部分的部分評估是由于在財產(chǎn)價值上升的整個期間中對財產(chǎn)的價值評估不夠頻繁。在部分評估的情況下，物業(yè)稅的稅率寬大了實際稅率。例如，如果物業(yè)稅的名義稅率為3%，而評估率僅為真實市場價值的60%。那么有效稅率則僅為1.8%。有證據(jù)表明，評估率隨房屋價值的上升而有所下降。昂貴的財產(chǎn)比起不那么昂貴的財產(chǎn)，在征稅時其有效稅率比較低，它能夠產(chǎn)生是那些租住或擁有相對低價住房的低收入階層承受更大的財產(chǎn)稅負擔的效應。因此，我國物業(yè)稅的稅率水平在確定時要考慮評估價值與真實價值的偏離程度。
2.征管方法的確定
雖然不動產(chǎn)是納稅人財產(chǎn)的重要組成部分，但它屬于納稅人的非貨幣性資產(chǎn)，而物業(yè)稅則是以貨幣形式繳納，在許多情況下，貨幣收入低的個人住在目前的市場價格下可以認為相當貴的房子里，有關他們難于支付財產(chǎn)稅的真正問題不是貧窮問題，而是現(xiàn)金流量問題。這一問題在以下兩個群體中表現(xiàn)尤為突出：一是退休的老年人。由于他們在退休后的收入遠遠低于以前，而他們居住的房子卻承擔著很重的財產(chǎn)稅負，因此會感到難以支付房產(chǎn)稅，他們要交稅的話不得不變賣房產(chǎn)。二是通過貸款購房的人。他們在未來具有較為樂觀的預期收入，但由于在相當長的一段時期內需要償還住房貸款，進而會出現(xiàn)現(xiàn)金流前緊后松的問題?？紤]到現(xiàn)實中的特殊情況，鑒于物業(yè)稅總體上實行“按年計算，分期預繳，區(qū)別情況，分類處理”的征收辦法。其中分期預繳時，可以按月或季度，也可以按半年或其他期限，具體辦法由地方自主決定。
對于因現(xiàn)金流量問題而不能按期納稅的特殊群體，筆者認為可以允許其延期納稅，但為了鼓勵納稅人盡早支付稅款，需要加收延期繳納稅款的利息，利率可以按照同期人民銀行公布的1年貸款基準利率執(zhí)行。具體繳納稅款的時間，對于老年人而言，可以在其辭世后用其房產(chǎn)變賣收入支付稅款和相應利息，或者由房產(chǎn)繼承人或受贈人在繼承或受增值前繳納該房產(chǎn)欠繳的稅款及相應利息。對于貸款購房者，應在住房貸款償還完畢的下一個季度一次性或分次支付稅款及相應利息。這種征稅制度安排既體現(xiàn)了較強的靈活性，對納稅人也具有一定約束力，有利于防止納稅人無期限拖延稅款。
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[關鍵詞]稅收遵從；物業(yè)稅；財政交換論；公平原則
稅收遵從理論是近些年來西方稅收理論界逐漸興起并迅猛發(fā)展的稅收研究分支，學者們逐漸認識到納稅人的稅收遵從水平對稅收的公平、效率、歸宿、收入分配等各種效應起著制約作用。無論稅制設計如何完美，沒有納稅人較高的稅收遵從水平，稅收的各種作用仍然不能很好發(fā)揮。物業(yè)稅(財產(chǎn)稅)因為其獨特屬性，更會出現(xiàn)稅收遵從水平低的情況，在美國就曾三次出現(xiàn)納稅人針對財產(chǎn)稅的稅收革命事件，導致幾乎每個州都有對財產(chǎn)稅限制的制度安排，目前美國公眾和官員對財產(chǎn)稅的限制依然有很大熱情。我國正在對物業(yè)稅改革進行廣泛討論和研究，在這個進程中，考慮納稅人對物業(yè)稅稅收遵從的關鍵影響因素，有的放矢地進行制度安排，從而提高納稅人對物業(yè)稅的稅收遵從水平，對于順利推進物業(yè)稅改革進程顯得尤為必要。
一、稅收遵從水平的影響因素
稅收遵從是指納稅人在沒有被依法強制的狀態(tài)下按照稅法規(guī)定如實、準確、及時地履行自己的納稅義務的行為。在我國，稅收遵從的概念是在《2002～2006年中國稅收征收管理戰(zhàn)略規(guī)劃綱要》中首次被正式提出的，其中包括三個基本要求：及時申報、準確申報和按時繳納。據(jù)國家稅務總局的數(shù)據(jù)，我國在2007年全國稅收收入累計為49449億元，其中稅務稽查部門全年共檢查各類納稅人53.7萬戶，查補稅款430.2億元，比上年增長43.8億元，增長了11.3％。由此可以看出，在我國納稅人的稅收不遵從行為相當嚴重，提升納稅人的稅收遵從水平現(xiàn)實地擺在決策者面前。分析哪些因素影響稅收不遵從將是解決這個問題的首要步驟，下文將分析各種因素對稅收遵從的影響，以期最終得到稅收遵從水平的影響函數(shù)。
1基于期望效用理論的A—S模型
Allingham，Sandmo對稅收遵從進行了開創(chuàng)性的研究，在1972年提出了A—S逃稅模型。在模型中，他們采用經(jīng)典的期望效用最大的思路，假定充分理性的納稅人采取最大化其預期效用的方式來申報其收入數(shù)額。得到的結論是最優(yōu)申報收入與處罰率正相關，與被審查的概率正相關，但是與稅率的關系不能確定。
2基于行為經(jīng)濟學的前景理論
人們發(fā)現(xiàn)基于期望效用理論的A—S模型并不能解釋預繳款影響稅收遵從度的問題，因為實踐中往往是預繳款多于應繳稅額的納稅人稅收遵從水平高于預繳款少于應繳稅額的納稅人，這在A—S模型看來應該是相同的稅收遵從水平，所以人們開始用行為經(jīng)濟學的前景理論來解釋納稅人的稅收遵從差異。其核心思想是納稅人決策時將考慮價值函數(shù)和權重函數(shù)的綜合，其中價值函數(shù)在大于參照點時為凹的，小于參照點時為凸的，這意味著決策人對待損失和收益是不同的心理狀態(tài)，對損失更為敏感。對于權重函數(shù)來說，它是概率的單調函數(shù)，小概率事件被賦予較大的權重，大概率事件被賦予較小權重。前景理論基于這兩個概念的綜合得到三個觀點：一是人們面對收益前景時更加趨向于風險厭惡，面對受損前景時更加趨向于風險偏好；二是人們對待損失比對待收益會更加敏感；三是收益和損失是相對于參照點而言的。這些理論很好地解釋了稅率與稅收遵從度負相關和預繳稅款問題。
3簡明的稅制設計
稅收遵從成本也會影響稅收遵從水平，而稅收遵從成本很大程度上取決于稅制的安排。按照亞當·斯密的賦稅原則，“各國國民應當完納的稅賦，必須是確定的，不得隨意變更，完納的日期、完納的方法、完納的額數(shù)，都應當讓一切納稅人及其他的人了解得清清楚楚”。同時，稅制設計還需要是便利的，“各種稅賦完納的日期及完納方法，須予納稅者以最大便利”。稅制設計的確定和便利是影響稅收遵從成本的關鍵因素，因此，降低遵從成本要求稅制設計的簡明和確定。相反，稅制設計復雜，納稅人會由于繁瑣的環(huán)節(jié)程序而逃稅，使得稅收遵從水平下降。
4納稅人的公平意識
在影響稅收遵從水平的諸因素中，納稅人的公平意識起到非常關鍵的作用。美國社會心理學家海德(Heider，F(xiàn)，1958)的認知平衡理論認為，人的心理活動是人與社會因素(社會、事件、他人、文化等)相互作用中，實現(xiàn)動態(tài)平衡的過程。菲斯廷格(Leon，F(xiàn)estinger，1957)提出來的認知失調理論認為認知失調是指由于做了一項與態(tài)度不一致的行為而引發(fā)的不舒服的感覺，此時常常會引起個體的心里緊張。為了克服這種由認知失調引起的緊張，人們需要采取多種多樣的方法，以減少自己的認知失調。按照這些理論，當人們有不公平的意識后會做出相應行為來緩解這種心理緊張從而實現(xiàn)自己的動態(tài)平衡。對于納稅人來說，如果在納稅過程中感到不公平，出于心理平衡的意識而對稅收采取不遵從的行為就是理所應當?shù)?。在納稅過程中，如下幾個因素會導致納稅人產(chǎn)生明顯的不公平意識。
(1)稅前發(fā)現(xiàn)稅制設計不合理而感到的不公平。每一個稅種在設計時都首先需要考慮公平問題。亞當·斯密在《國民財富的性質和原因的研究》中提出的稅收原則第一個就是公平：“一國國民，都必須在可能的范圍內，按照各自能力的比例，即按照各自在國家保護下享得的收入的比例，繳納國賦，維持政府?！边@實際體現(xiàn)了稅制設計應該堅持稅收公平的受益原則和能力原則。實踐中，對于任何一個稅種，公眾是不會去仔細推敲它是累進還是累退的，他們只是需要該稅被感到公正，“除非一種稅收被理解為公正的，否則就是不可接受的”。相反，有些稅種即使不符合累進性質，如果它們被感到是公正的，也可以接受。因此，在設計任何一個稅種時必須要考慮到包括稅基、計稅依據(jù)、減免稅等方面在內的稅收要素的公平，這樣才可以提高公眾的可接受性，提高稅收遵從水平。
(2)稅中發(fā)現(xiàn)他人逃稅卻未受到應有懲罰而感到的不公平。Klepper，Nagin說過一句話，“生活注定有三件事情：死亡、納稅以及人類不屈不撓規(guī)避二者的努力”。由于個體偏好不同，總會有納稅人的稅收不遵從行為，對此要有足夠的監(jiān)管和處罰措施。逃稅者的行為會造成納稅者負擔的加重，導致納稅人意識到對自己不公平，出現(xiàn)心理上的不平衡，為了實現(xiàn)自身的平衡，納稅人的理將是也選擇逃稅；同時這種現(xiàn)象還會出現(xiàn)示范效應，導致更多的人去逃稅。這些都將導致納稅人的稅收遵從水平下降。加大征管力度和處罰力度，將是提高稅收遵從水平的有效措施。
(3)稅后發(fā)現(xiàn)以稅收所交換到的公共商品的數(shù)量和質量不滿意而感到的不公平?，F(xiàn)代稅收觀點是以契約論為基礎的，即稅收是保障公眾各種權利的成本，是為了獲得政府提供一定數(shù)量和質量的公共商品而付出的代價。在這種觀點之下，公眾會拿自己獲得公共商品的水平去衡量自己付出的稅收成本，盡管不能做到邊際成本與邊際收益的一致，不能得到完美的林達爾均衡，但是他們還是能得到一些感性的認識。如果公眾發(fā)現(xiàn)付出的稅收成本和獲得公共物品的收益不匹配，前者多于后者，那么公眾會出現(xiàn)不公平的感受，認為政府把公眾的稅收并沒有全部用在公共服務上，而是被浪費掉。此時公眾很重要的一個選擇將是逃稅，使得稅收遵從水平下降。同時，公眾對于財政支出的透明性及程序性也尤其在意，他們認為支出的透明性提高，會增加自己對稅款運用的監(jiān)督，使得當政者更多地將稅款用在公共利益上。支出的不透明和非程序化的做法在過程上就讓公眾感到稅收與公共服務的交換過程中存在使自己利益受損的因素，產(chǎn)生過程中的不公平。所以，提高財政支出的透明性及程序性，將稅款運用于公共服務中去，這無論從過程上還是結果上都將增強公眾對交換論的認可，提高稅收遵從水平。
5社會環(huán)境和文化對稅收遵從水平的影響
社會環(huán)境和文化作為稅收的載體而出現(xiàn)，對于稅收遵從有著極大的影響，但也是變遷極慢的。在注重聲譽效應和法制意識較強的區(qū)域，納稅人的稅收不遵從成本極大，稅收遵從水平相對較高，這對納稅人也是一種激勵。在信譽缺失、法制意識較差的區(qū)域，人情風、關系風盛行，公眾對于各種事項的處理首先想到的是找關系而非找法律制度及規(guī)章，此時稅收不遵從成本相對較小。同時，我國的傳統(tǒng)文化尤其重視“面子”，看到其他納稅人能夠堂而皇之地稅收不遵從，這會使得許多繳稅的納稅人感到面子盡失，于是也會盡自己所能去做這樣看似有能力的事情，在這樣的人情、關系、面子為重的文化環(huán)境下，稅收遵從水平相對較低是可想之事。
6納稅人個體特征對稅收遵從水平的影響
包括受教育程度、風險偏好、年齡、背景經(jīng)歷、性別、價值觀等在內的納稅人自身特征也會影響稅收遵從度，不過要想改變這些因素也是很難的。由于這些因素對于稅收遵從度的影響并不具有普遍意義，所以本文不想對這些個體差異進行分析。
綜上，稅收遵從水平的高低受諸多因素的影響。既有宏觀因素也有微觀因素，既有主觀因素也有客觀因素，有我們能夠控制的因素也有我們很難改變的因素。我們用TC(Taxcompliance)來代表稅收遵從水平，那么根據(jù)其影響因素可以構造如下的函數(shù)：TC=Tc(tr，tsc；te，tp，pge；ec；ic)。其中tr為稅率，tsc為稅制簡明程度；te為稅制設計公平，tp為對逃稅者的審查和懲罰程度，pge為對公共物品交換公平性的認可度；ec為社會環(huán)境與文化；ic為個體特征。對于各個因素與Tc的關系，我們基本有tr與Tc負相關，tsc、te、cp、pge與Tc正相關，而ec和ic起到制約稅收遵從水平的效果，其相關性無法確定。
二、物業(yè)稅的獨特屬性
我國擬開征的物業(yè)稅是一種財產(chǎn)稅，一般是以土地和土地改良物(建筑)的評估價值為計稅依據(jù)并由地方政府征收的一種稅。對于這樣的稅種，納稅人一般是不能逃稅的，因為課稅對象相當明確。經(jīng)濟分析表明對這樣無彈性征稅對象征收的稅種所導致的超額稅收損失很小，是效率極高的稅種，但這種稅卻面臨著公眾的抵抗，甚至會形成如前所述的美國公眾集體發(fā)起的稅收革命，這表明獨立的經(jīng)濟分析與公眾認識之間的鴻溝是極大的。這種差異是由物業(yè)稅的極端特殊性所決定的。
首先，這種稅的課稅對象不易移動，難以規(guī)避和轉嫁，是一個太透明的稅種，且征收范圍極其廣泛。盡管按經(jīng)濟學理論分析物業(yè)稅導致的超額稅收負擔很小，對經(jīng)濟扭曲不大，是有效率的稅種，但是公眾在心理上很難接受。這個稅是對自己財富存量征收，稅源與征稅對象相背離，是直接從公眾收入中付出的，是在本人并沒有任何與之相關收入的情況下直接付出的(當然，這里主要是指居民的物業(yè)稅，經(jīng)營性物業(yè)的物業(yè)稅還是有可能轉嫁出去的)，同時，其征收范圍很廣，涉及所有擁有不動產(chǎn)的家庭和法人，這不能不引起公眾的心理陣痛。
其次，該稅的計稅依據(jù)是一般房地產(chǎn)的評估價值，主觀性較大。對于物業(yè)稅的計稅依據(jù)，世界各國推崇的是房產(chǎn)的市場價值，但是對于房產(chǎn)交易不頻繁的區(qū)域(占征稅范圍的很大部分)，其交易的市場價值難以準確得到，在此情況下稅務機關一般采用房產(chǎn)的評估價值作為計稅依據(jù)。這對于納稅人來說很難接受，好像是一個憑空降下的價值，納稅人視之主觀隨意性很大。其他稅種都不具有這種顯著特征，至少是有準確計量依據(jù)的。這使得公眾對該稅尤為反感，稅收不遵從甚至抗稅行為發(fā)生的可能性很大，需要采取一定的措施加以緩解。
再次，物業(yè)稅會導致區(qū)域間不公平加劇，這是物業(yè)稅的內在缺陷，直接影響納稅人的稅收遵從水平。設計中的物業(yè)稅應該是歸于地方政府，準確地說應該歸屬于縣級政府的收入。它是納稅人享受地方政府公共服務的成本，理論上應該歸屬區(qū)域越小效果越好，區(qū)域增大將會增加區(qū)域內公眾社會福利的損失，基于我國目前實際，歸屬到縣區(qū)級政府已是極限。但是我國區(qū)域經(jīng)濟發(fā)展很不平衡，必將導致物業(yè)稅稅基差異較大，地方政府收入單純依賴物業(yè)稅的行為將陷入這樣一種惡性循環(huán)：貧窮轄區(qū)稅基不大，要提供公共服務，就需提高物業(yè)稅稅率，致使房產(chǎn)價值下降，吸引投資的競爭力下降，資本流出本轄區(qū)，導致更加貧窮，地方政府只得再提高物業(yè)稅水平。富裕轄區(qū)恰恰相反，物業(yè)稅稅率可以設定到最低，在提供優(yōu)質公共服務的同時又能吸引資本的進入，進一步加大區(qū)域間的經(jīng)濟發(fā)展差距。BarryBluestone，ChaseM.Billingham對此做了研究，作者用兩組樣本來進行比較說明，一組是財產(chǎn)較多的，一組是財產(chǎn)較少的。在1987年，它們在稅率上沒有什么差別，然而在下個20年間，12個老工業(yè)城市中有7個提高了住宅稅率，富裕地區(qū)僅有一個提高。從這方面看，單純依靠物業(yè)稅而無其他措施的配合，納稅人基于轄區(qū)間的比較，不公平感會增強，對于物業(yè)稅是抵制的。
最后，物業(yè)稅的稅收負擔與納稅人的支付能力可能不相稱。房產(chǎn)在一定程度上是擁有者財富的象征，個人、家庭的收入與其所擁有的財產(chǎn)價值之間常常有較強的正相關關系。作為消費品和投資品雙重屬性的建筑物，房產(chǎn)的大小、位置、數(shù)量無疑代表擁有者的身份，所以物業(yè)稅一般被認為是能夠滿足征稅的支付能力原則的。但是，物業(yè)稅的不遵從也有應納稅額與支付能力脫節(jié)的原因。在財產(chǎn)稅占重要地位的西方，這種脫節(jié)通常是指那些年老和退休的納稅人，他們的收入并不高，但是按公式計算應承受的物業(yè)稅卻很多，物業(yè)稅占這部分房產(chǎn)所有人收入的比例較大。在我國，這當然是一個因素，但我們還要比西方更特殊一些，原因在于我們存在計劃經(jīng)濟下的福利房(目前仍然存在這種現(xiàn)象)。這部分房產(chǎn)所有人的工資不高，分得的住房屬于政府或企業(yè)補貼的性質，那么按市場價值評估的計稅依據(jù)征收物業(yè)稅的合理性首先就會受到質疑。即使這個問題暫且不予考慮，物業(yè)稅的負擔與這類人群目前的支付能力也通常是不相稱的，這會使得物業(yè)稅與其家庭收入的比值較大，加重納稅人負擔，必將影響物業(yè)稅的遵從水平。如何對這類納稅人進行稅收優(yōu)惠進而提升其稅收遵從水平是必須要研究的課題。
物業(yè)稅的上述獨特性質使得納稅人對它的稅收遵從水平比其他稅種更低一些，并且容易出現(xiàn)集體抗稅事件。在阿根廷，除極其特殊的情況外，一般約有20％～25％的納稅人沒有繳納財產(chǎn)稅。在美國，1870年阿拉巴馬州、德克薩斯州和密蘇里州就規(guī)定了財產(chǎn)稅的最高稅率；大蕭條時期，財產(chǎn)稅的逃稅率從1930年的10.1％增加到1933年的26.5％，在1933年有3000～4000個地方同盟煽動稅收革命，導致地方政府對財產(chǎn)稅設置了很多限制；1978年第13號提案在加利福尼亞州的通過更是標志著現(xiàn)代稅收革命的開始，矛頭直指財產(chǎn)稅，最終導致財產(chǎn)稅的限制成為流行。2003年波士頓的私房屋主聚集到該市稅務部門的辦公室，和估稅員進行爭論，并尋找各種辦法想把自己的高稅降下來。還有一些人沖進市政廳，向政府官員發(fā)泄他們的憤怒。所有這些都表明由于物業(yè)稅的獨特屬性，在設計時必須考慮到公眾的稅收遵從水平，這樣才能使得改革順利安全推進?；诒疚牡谝徊糠殖橄蟪龅挠绊懚愂兆駨乃降囊蛩?，本文認為物業(yè)稅改革時有以下幾點是必須考慮的。
第一，物業(yè)稅改革尤其需要堅持財政交換論。財政交換論最初源于維克賽爾(Wicksell，K)的自愿交換理論，后來由布坎南(J.M.Buchanan)加以延伸。其理論出發(fā)點是政府具有利維坦屬性，實質是研究怎樣限制政府征稅權力的問題，布坎南在經(jīng)濟學中提出通過稅基和稅率結構方面的選擇來實現(xiàn)對政府的限制。作為稅制改革的三大理論基礎之一，財政交換論強調要盡可能地采用受益稅，同時強調政治程序在約束均衡決策中的重要性。雖然財政交換論提出了與主流理論不同的思想，開創(chuàng)了財政理論研究的全新視角，但基于國家稅的性質，試圖在現(xiàn)實中全部地堅持受益稅標準是非常困難的，納稅人付出的稅收與其得到的相應服務受益很難匹配。盡管如此，地方稅的匹配是可能的，其中的財產(chǎn)稅相對于其他稅種更能有效率地反映地方服務成本。
由于物業(yè)稅的征稅對象是不易移動的，這樣一方面物業(yè)稅會減小財產(chǎn)的價值，另一方面，轄區(qū)服務質量的提升也會增加財產(chǎn)的價值，兩者對財產(chǎn)價值的共同影響取決于物業(yè)稅用于公共服務的程度。財產(chǎn)稅實質被資本化到財產(chǎn)中，恰當應用會形成良性循環(huán)。納稅人也會明顯看到財產(chǎn)稅能帶來公共服務水平的提升，自己付出的財產(chǎn)稅并沒有被政府浪費和腐敗掉，此時，納稅人——受益人角色恰當形成。盡管物業(yè)稅的獨特屬性導致公眾的反感，這種財產(chǎn)稅與公共服務的交換卻會影響納稅人——受益人的心理，他們感知到這種公平交換，心理會達到平衡，逃稅及抗稅意識減弱，稅收遵從水平將得到提高。如果物業(yè)稅只是用于政府的一般行政開支甚至被腐敗掉，公共服務水平并未得到相應提升，納稅人——受益人模型將無法形成，物業(yè)稅的獨特屬性使得公眾的反感加劇，認為這個稅是極端不公平的，出于尋求自身心理平衡考慮，抗稅意識明顯增強，稅收不遵從行為將難以避免。因此，盡管財政交換論對于大部分稅種可能是無法實施的，但是對于具有特殊屬性的物業(yè)稅來說卻顯得極為必要。基于稅收遵從理論，我國的物業(yè)稅改革需要堅持財政交換論的論點：首先是要成為受益稅；其次是物業(yè)稅決策中需要公眾的政治參與，決策程序透明化。這對于物業(yè)稅改革的順利推進是有實質意義的。
第二，物業(yè)稅改革尤其需要堅持公平原則。稅種開征需要堅持公平原則，包括受益原則和納稅能力原則。前者是按個人受益水平納稅，大體屬于財政交換論的內容，公平原則基本上只考慮納稅能力原則。對一種稅收來說，必須讓納稅人感到公正，而不僅僅是具備納稅技術能力，物業(yè)稅尤其如此，其獨特屬性決定了它對公平性要求極高。本文對物業(yè)稅的公平課稅按照不動產(chǎn)價值評估公平、稅制設計公平、對納稅人稅收不遵從行為進行必要懲罰以體現(xiàn)公平原則三個部分展開論述。(1)評估的公平。物業(yè)稅的稅基主要是基于市場價值的不動產(chǎn)評估價值①，這是一個主觀性較強的數(shù)值，公眾對物業(yè)稅的反感起因于此。因此，順利開征該稅首先要保證轄區(qū)內不動產(chǎn)的價值評估公平、公正、公開。評估需要由具有評估資質、品行公正的人員來進行，并接受公眾的監(jiān)督，避免尋租行為。評估方法應該采用分區(qū)回歸法，對轄區(qū)內的所有不動產(chǎn)按照地理位置等標準劃分成若干小區(qū)，把對不動產(chǎn)價值具有解釋能力的自變量指標放在回歸方程式中，然后根據(jù)具體不動產(chǎn)的特征回歸出其價值。這一方面使得評估有一定的客觀標準，凸現(xiàn)其公平原則，同時也符合物業(yè)稅成為受益稅的標準范式——分區(qū)界定。(2)物業(yè)稅稅制設計的公平，應該分析轄區(qū)內和轄區(qū)外兩種情形。對于轄區(qū)內的公平，主要體現(xiàn)在對支付能力與其物業(yè)稅不相稱群體的稅收減免方面。如前所述，物業(yè)稅的獨特屬性會導致該稅不符合支付能力原則，解決這種橫向不公平的思路在于政府針對如退休人群等低收入家庭制定減免稅措施。但是這個措施要設計得當，標準應該是全面和動態(tài)的，設計不當會對其他不能享受減免稅的公眾產(chǎn)生不公平。應把整個家庭所有成員的所有收入考慮進來，包括其退休收入和社保收入。同時要采用動態(tài)標準，因為這類群體的收入狀況是多變的，應根據(jù)其現(xiàn)實收入及時變更其減免稅。對于轄區(qū)外的情形，需要根本解決的是低稅基轄區(qū)和高稅基轄區(qū)在物業(yè)稅稅率上的背反，避免前者高稅率后者低稅率而兩者享受相同公共服務水平的情形。如前所述，物業(yè)稅的內在缺陷就在于此，解決的根本思路在于上級政府的補貼與物業(yè)稅的配合。目前無論在美國還是在歐洲各國，物業(yè)稅在地方政府財政收入中并不占很大比例(盡管還在稅收收入中占60％～70％的比例)，都有相當比例的上級政府補貼為地方公共服務提供資金來源。根據(jù)美國加利福尼亞州1995年的數(shù)據(jù)，在市、縣、特別地區(qū)和學區(qū)的財政收入結構中，市稅收收入占35％，政府間轉移支付占14％；縣稅收收入占15％，政府間轉移支付占56％；特別地區(qū)稅收收入占11％，政府間轉移支付占21％；學區(qū)稅收收入占31％，政府間轉移支付占60％。我國縣級政府收入也不宜強依賴于物業(yè)稅，要建立物業(yè)稅和上級政府轉移支付的二元主體財政收入模式，這是由物業(yè)稅自身難以克服的內在缺陷所決定的，也是符合我國社會文化的，同時這樣的做法也保證了公眾的縱向公平。(3)對稅收不遵從行為的懲罰。由于人的特質不同，總會有人逃稅和抗稅。對于征收如此廣泛的物業(yè)稅來說，由于其特殊的屬性，公眾本來就對該稅反感，逃稅人的行為更是加大了公眾的不公平意識，逃稅將導致示范效應，引發(fā)公眾的群體不遵從行為。因此，必須加大監(jiān)管和懲罰力度，使逃稅的成本大于其獲得的收益。這既可維護稅法的尊嚴，同時也有利于平衡公眾的心理，提升稅收遵從水平。
當前，中央政府主要通過行政手段千方百計地制止地方政府亂占耕地行為。從短期來看，中央政府的政策和行政命令會發(fā)揮一定的效用，但是從長期來看，由于利益上的沖突并沒有解決，所以還會出現(xiàn)直接的或者變相的亂占耕地問題。在北方一些城市，城市規(guī)模不斷擴大，城市地價不斷攀升，已經(jīng)直接影響了當?shù)赝顿Y的成本。所以，如果沒有和中國的經(jīng)濟發(fā)展水平相適應的土地控制制度，那么，土地泡沫破滅之日，就是中國的經(jīng)濟災難到來之時。
抑制土地價格增長過快的問題，有三個途徑：一是通過經(jīng)濟手段加大土地的供給，保證市場源源不斷的土地需要。這種手段在我國根本行不通。二是通過行政手段控制土地批租的速度，防止地方政府參與房地產(chǎn)的開發(fā)。由于地方利益決定了地方政府不可能不打折扣地執(zhí)行中央的行政命令，所以行政手段作用十分有限。三是通過法律的手段制定合理的稅收和財產(chǎn)分配制度，保證利益的各方都能獲得理性的預期收入。
現(xiàn)在看來，征收物業(yè)稅已經(jīng)成為當務之急。首先，征收物業(yè)稅可以從消費環(huán)節(jié)抑制需求。在中國的城市發(fā)展中，已經(jīng)出現(xiàn)了房地產(chǎn)投資熱的現(xiàn)象，一些城市居民購買房產(chǎn)并不是為了生活消費，而是為了進行投資。浙江溫州炒房團的出現(xiàn)，從一個側面說明房地產(chǎn)市場已經(jīng)發(fā)展到新的階段，以消費型為主的購房行為已經(jīng)逐漸地被投資性的購房行為所替代。在這種情況下，國家鼓勵房地產(chǎn)開發(fā)的一系列制度都應該調整。具體到稅收制度方面，國家應該對占用土地資源而進行的房產(chǎn)投資活動征收特別的資源稅。其次，征收物業(yè)稅可以有效地遏制開發(fā)商的投資沖動。當商品房交易市場趨于理性化的時候，開發(fā)商必定會對商品房的建設規(guī)模有一個合理的計算。他們不會輕易接受地方政府提出的開發(fā)項目，將自己的資本集中投入到城市房地產(chǎn)開發(fā)中去。第三，征收物業(yè)稅還有利于解決中央和地方政府財產(chǎn)分配不公的問題，從根本上控制地方政府參與房地產(chǎn)開發(fā)的利益需求。征收物業(yè)稅可以有效地在中央和地方政府之間進行資源稅的重新劃分，保證地方政府運行所必需的財政資金，防止地方政府千方百計地截留國家收入。
征收物業(yè)稅是一個系統(tǒng)工程。它要求國家的立法部門必須首先確定合理的征收范圍。對那些以消費為目的而購買的房屋，不應該征收物業(yè)稅，對那些投資性購買的房屋，應該征收物業(yè)稅。由于我國目前尚未建立科學的資產(chǎn)申報體系，因此，在實際操作中可能會面臨許多問題。其中一個最主要的問題是，如何確定房屋業(yè)主購買的目的。在我看來，在稅收制度設計上，可以采取一刀切的方式，對物業(yè)實行普遍征收原則，然后再通過補貼的方式，對那些城市的貧困者進行合理的補償。在此基礎上，國家大力推動經(jīng)濟適用房的建設，并且通過廉租房的方式保證城市貧困人口擁有必要的住房條件。
【論文關鍵詞】物業(yè)稅房地產(chǎn)市場房地產(chǎn)稅收體系
開征物業(yè)稅,是世界各國普遍的做法,主要是針對土地、房屋等不動產(chǎn)征收,要求其所有者或承租人每年都繳付一定稅款。物業(yè)稅不僅可以充當促進經(jīng)濟轉軌的推進器,還可以用來化解經(jīng)濟運行中的各種矛盾,也是籌集地方政府收入的重要手段。
一、開征物業(yè)稅的必要性
金融危機對全球經(jīng)濟產(chǎn)生了巨大的沖擊,我國房地產(chǎn)行業(yè)也受到了很大影響,雖然中央出臺了一些政策,但是這些政策對房地產(chǎn)市場的刺激作用有限。改革和完善現(xiàn)行房地產(chǎn)稅制,應本著總體稅負減少的原則,通過征收物業(yè)稅,將稅收從開發(fā)環(huán)節(jié)向持有環(huán)節(jié)轉移,從而降低購置環(huán)節(jié)稅收負擔,促進我國房地產(chǎn)行業(yè)的持續(xù)、穩(wěn)定、健康發(fā)展。
(一)優(yōu)化資源配置
相關數(shù)據(jù)顯示,2008年末全國商品房空置面積達到1.64億平方米;業(yè)內預計,2009年有可能達到3億～4億平方米,是往年空置面積總量的2-3倍。而迫使閑置資源投入使用的好辦法,就是對持有環(huán)節(jié)提高稅負,減輕流轉環(huán)節(jié)的稅負。開征物業(yè)稅將加大房地產(chǎn)持有成本,將迫使業(yè)主提高房地產(chǎn)使用效率,如果業(yè)主無法有效使用房地產(chǎn),稅收就成為業(yè)主的沉重負擔,為降低稅收負擔最好的選擇是出賣或出租房地產(chǎn),從而使房地產(chǎn)流轉到能更有效利用的人手里,優(yōu)化資源配置。
(二)調節(jié)收入分配,促進社會公平
物業(yè)稅將百姓的自用普通住房納入優(yōu)惠范圍,高檔豪華住宅采用累進稅率,占有越多房地產(chǎn),稅率越高,讓占有過多社會資源者付出更多代價,這些稅收可以用來解決低收入家庭的住房問題,以實現(xiàn)調節(jié)收入分配的目的。同時地方政府通過物業(yè)稅收入改善地方公共基礎設施和公共服務水平,讓普通百姓享受到更多福利待遇,從而促進社會公平。
(三)增加地方財政收入
財政部財政科學研究所所長賈康認為:物業(yè)稅更大的意義主要在于地方稅體系的變革和財政管理體制的完善。它能給中國分稅分級財政體系提供一個極有綜合正面效應的支柱財源。地方政府如果掌握這個稅種,就能改變“以土地批租生財”的短期行為開發(fā)模式,抑制不理性投資,形成不動產(chǎn)保有環(huán)節(jié)穩(wěn)定的長期收入。
由于房地產(chǎn)的天然不可移動性,并與地方的政治、經(jīng)濟關系密切,各國和地區(qū)政府大都把有關房地產(chǎn)稅收劃歸為地方稅。隨著經(jīng)濟發(fā)展,房地產(chǎn)價值必然不斷提高,以房地產(chǎn)價值為課稅對象的物業(yè)稅自然會隨之提高,地方政府可從中分享房地產(chǎn)的增值收益,從而彌補地方政府在土地批租環(huán)節(jié)和房地產(chǎn)開發(fā)環(huán)節(jié)減少的土地出讓金及大筆稅費,地方政府就會改變以土地批租生財?shù)亩唐谛袨?抑制不理性投資、盲目建設、浪費建設的沖動,地方政府將不斷提高服務,提高資金使用效率,通過改善公共建設,換取民眾繳納物業(yè)稅的積極性,形成穩(wěn)定的長期財政收入。
(四)完善我國房地產(chǎn)稅收體系,降低房地產(chǎn)購置環(huán)節(jié)稅收負擔
我國涉及房地產(chǎn)的稅種主要有營業(yè)稅、城市維護建設稅、教育費附加、企業(yè)所得稅、土地增值稅、耕地占用稅、契稅、印花稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、個人所得稅、交易手續(xù)費及各種收費等。我國房地產(chǎn)稅收體系存在同一稅種在多環(huán)節(jié)征收,而每一環(huán)節(jié)又征收多種稅,如對房地產(chǎn)開發(fā)增值額,既征土地增值稅,又征企業(yè)所得稅;對房地產(chǎn)轉讓收入既按轉讓價款和價外費用征收營業(yè)稅,又按增值額征收土地增值稅;對房屋租金收入,既征收營業(yè)稅,又征收房產(chǎn)稅;對持有房地產(chǎn)者,既征城鎮(zhèn)土地使用稅,又征房產(chǎn)稅。另外,我國地價及稅、費三項成本約占房地產(chǎn)總成本的50%左右,而發(fā)達國家一般占20%左右。我國房地產(chǎn)稅負水平表現(xiàn)在房地產(chǎn)開發(fā)、交易環(huán)節(jié)的稅負偏重,而在房地產(chǎn)持有和使用環(huán)節(jié)稅負偏輕。
由于房依地而建,地為房之基,房地難以分離,房價、地價之間難以分割且常?；ズ?市場上的房屋價值中或多或少包含土地的價值,將相關稅種合并,同時取消相應的收費,統(tǒng)一征收物業(yè)稅,從而簡化稅種,有利于我國房地產(chǎn)稅收體系的完善,避免重復征收。物業(yè)稅將現(xiàn)行購房者在購買階段一次性繳納的房地產(chǎn)稅費,轉化為在房地產(chǎn)持有階段逐年繳納,減輕房地產(chǎn)在購置環(huán)節(jié)的稅費負擔。
(五)調控房地產(chǎn)市場
物業(yè)稅將現(xiàn)行購房者在購買階段一次性繳納的房地產(chǎn)稅費,轉化為在房地產(chǎn)持有階段逐年繳納,一般百姓就會調整自己的開支預期和購房決策,更多考慮選擇適中的小戶型房子;而投資性購房者就會從多投資多持有,改成少持有。開發(fā)商他們也適應這種需求結構和需求量的調整,更多提供需求方要求的小戶型、低價位的房產(chǎn),使置業(yè)投資和高檔豪華住宅需求受到一定壓制。
另外,通過調整物業(yè)稅率還會影響住房需求。當經(jīng)濟過熱、住房需求過于旺盛、房價連創(chuàng)新高時,調高物業(yè)稅率則有利于穩(wěn)定房地產(chǎn)市場。當經(jīng)濟衰退,住房需求不足時,降低物業(yè)稅率亦有利于穩(wěn)定房地產(chǎn)市場從而推動房地產(chǎn)市場的健康發(fā)展。
二、開征物業(yè)稅需解決的問題
近年來雖然出臺了一些與物業(yè)稅相關的法律,但由于制約因素沒有解決,物業(yè)稅一直未開征,這些問題主要有:
(一)相關制度和部門的配合問題
為配合物業(yè)稅的開征,我國必須盡快建立和完善與財產(chǎn)相關的法律制度,使真正的實名制財產(chǎn)登記制度、財產(chǎn)保護制度等基礎工作做到位,加強對公民與法人合法收入與財產(chǎn)的保護,對個人和家庭之間的財產(chǎn)轉讓、繼承、受讓、捐贈等行為做出相應的法律規(guī)定。
物業(yè)稅的開征,涉及國土、建設、規(guī)劃、工商、公安、稅務等多個部門,環(huán)節(jié)多、范圍廣、監(jiān)管難度大,牽涉社會上各個階層和團體的利益。因此,制定相關政策,明確其他部門有義務向稅務部門提供相關資料。
(二)新舊政策銜接問題
由于開征物業(yè)關系到每一個城市居民的切身利益,是個敏感的話題。所以,對于已經(jīng)出售的房屋,購房者在購房的時候已經(jīng)一次性繳納了相應的稅費,而物業(yè)稅實行后,新的購房者并沒有繳納這些稅費。從設計原理上講,物業(yè)稅應是原房產(chǎn)稅、土地使用稅等部分稅費的合并替代稅種,如果把新、舊購房者一視同仁的征收物業(yè)稅就存在不公平,對于在物業(yè)稅開征前已經(jīng)購房者就存在著重復征稅的問題。如果讓老房子采用老辦法,不再繳納物業(yè)稅,新房子采用新辦法繳納物業(yè)稅,在市場公允價值發(fā)生巨大變化時,尤其增高的情況,也存在不公平問題。建議按照已購住房所實際繳納的稅負水平,抵繳應納的物業(yè)稅,全部抵繳完之后,再按物業(yè)稅制度規(guī)定,開始繳納物業(yè)稅,這樣起到公平稅負的作用。
(三)評估結果客觀性問題
我國的房地產(chǎn)評估機構存在著嚴重的良莠不齊、評估報告質量令人擔憂的客觀事實。要開征物業(yè)稅,首先建立適合中國實際的完善的房地產(chǎn)納稅評估制度,要整頓清理現(xiàn)行的評估機構,打造具有良好職業(yè)道德、誠實守信的公正、公平的中介機構,從而評定出公允的物業(yè)稅征收稅基。
(四)操作中的技術條件問題
物業(yè)稅的征收,面臨現(xiàn)實的征管技術與社會配套條件的問題。物業(yè)稅的開征必須充分考慮到我國是否具備開征的征管技術、配套條件和措施。在制度設計上要統(tǒng)籌兼顧、全面推進,確保相關的配套措施到位,保證物業(yè)稅稅收制度的有效性,保證稅收制度改革的成功。建立與稅收征管評估有關的信息數(shù)據(jù)庫,每一處房地產(chǎn)都搜集到詳細的信息,同時向社會公開評估標準和結果,以保證稅收政策的實施。
三、對物業(yè)稅基本框架的設計思路
物業(yè)稅改革的基本框架是將現(xiàn)行房產(chǎn)稅、土地增值稅以及土地出讓金等收費合并,轉化為房產(chǎn)保有階段統(tǒng)一收取的物業(yè)稅。對物業(yè)稅各要素的設計如下:
(一)納稅人
物業(yè)稅的納稅人應該是指在我國境內擁有土地使用權和地上建筑物所有權的單位和個人,即以房地產(chǎn)的產(chǎn)權人為納稅人。
(二)征稅范圍
按照寬稅基的原則,物業(yè)稅征稅范圍不但包括市區(qū)、縣城、城鎮(zhèn)和工礦區(qū),還應包括農(nóng)村;不但包括經(jīng)營性房地產(chǎn),還應包括企事業(yè)單位及個人自住房地產(chǎn)。一是隨著我國住房制度的改革,居民住房的商品化程度有了很大提高,對居民自用住房完全免稅,不僅使國家放棄了一項應得的重要稅源,還放棄了調節(jié)居民收入分配的重要手段,有礙稅收公平功能的發(fā)揮。二是隨著事業(yè)單位的改革,許多事業(yè)單位改制為企業(yè),對所用房產(chǎn)也擁有了產(chǎn)權。從理論上講,所有擁有房地產(chǎn)產(chǎn)權的單位和個人都應承擔房地產(chǎn)相關稅收的納稅義務。因此,應將事業(yè)單位用房納入物業(yè)稅征稅范圍。
(三)課稅對象
以土地和房產(chǎn)共同作為物業(yè)稅的課稅對象,即以土地和固定于土地之上的建筑物及其附著物為物業(yè)稅的課稅對象。物業(yè)稅下設企事業(yè)房地產(chǎn)(包括經(jīng)營用房地產(chǎn)和非經(jīng)營用房地產(chǎn)兩個子目)、居民用房地產(chǎn)(包括農(nóng)村居民房地產(chǎn)和城鎮(zhèn)居民房地產(chǎn)兩個子目)兩個稅目。
(四)計稅依據(jù)
可按一家人擁有多處住房的總面積,以反映房地產(chǎn)市場價值的評估價值為計稅依據(jù)。物業(yè)稅以市場價值為主要計稅依據(jù)是符合國際慣例的,不僅可以克服現(xiàn)行計稅依據(jù)的缺點,而且納稅人的納稅負擔由其所擁有的土地和房屋的完全市場價值決定,更符合量能納稅原則。
(五)稅率
確定稅率形式和大小時,應反映“寬稅基、低稅率”的稅制改革趨勢。據(jù)有關專家初步估算,按照平均水平為0.8%的稅率征收物業(yè)稅,不會增加納稅人的稅收負擔,并可保證政府財政收入與現(xiàn)在水平持平。對于物業(yè)稅稅率,一是稅率的制定可由中央統(tǒng)一立法,規(guī)定幅度稅率,考慮各地區(qū)房地產(chǎn)及經(jīng)濟情況的不同,各地根據(jù)自己的實際情況選擇具體的適用稅率。二是由于房地產(chǎn)類型及用途的不同,稅率的制定也應有所差異,對經(jīng)營用房可采用比例稅率,對個人自住房采用超額累進稅率的方式征收。個人自住房可按各地區(qū)經(jīng)濟適用房規(guī)定的人均居住面積作為免征額的確定依據(jù),如以人均30-50平方米對應的房產(chǎn)價值為免征額,超出部分按超額累進稅率征收,如超出50-100平方米按0.2%的稅率、超出100-200平方米按0.3%的稅率、超出200平方米以上按0.4%的稅率等。
(六)減免稅
根據(jù)現(xiàn)行房產(chǎn)稅和土地使用稅稅收減免政策,物業(yè)稅的稅收減免應從以下幾個方面著手:一是由財政部門撥付經(jīng)費的機關、團體、軍隊、事業(yè)單位、宗教寺廟、公園、名勝古跡等單位的辦公用地或業(yè)務用地的房地產(chǎn)免稅;二是考慮到農(nóng)村地區(qū),尤其是中西部地區(qū)經(jīng)濟基礎相對薄弱,農(nóng)民負擔能力有限,可以根據(jù)各地實際情況,因地制宜地制定一些輔減免稅收政策,比如對農(nóng)村家庭用房免稅,對中西部貧困地區(qū)免稅等;三是由于不可抗力造成房地產(chǎn)毀損的,稅務機關可根據(jù)實際情況給予適當減免。
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[3]柳婧.我國個人房地產(chǎn)稅收體系管理的研究[J].時代經(jīng)貿,2007,5(10):109-111.
稅制改革不僅涉及稅制本身的優(yōu)化問題，而且與改革所面臨的宏觀經(jīng)濟環(huán)境緊密相關，既不能太超前，也不能太滯后，必須充分適應經(jīng)濟發(fā)展，又要促進經(jīng)濟發(fā)展，物業(yè)稅改革也不例外。
有鑒于此，在當前這樣一個經(jīng)濟轉型，市場經(jīng)濟逐步完善的過渡時期，建立物業(yè)稅制應當統(tǒng)籌規(guī)劃，分步實施。
物業(yè)稅建設涉及面廣，要解決的問題既多又雜。它對房地產(chǎn)市場的健康、穩(wěn)定持續(xù)發(fā)展，甚至對當前和今后一個時期我國宏觀經(jīng)濟健康穩(wěn)定發(fā)展都會產(chǎn)生重要影響；物業(yè)稅制建設對財政收入和稅制格局的變化，對地方稅體系的建立和完善，對居民收入分配的調節(jié)，縮小貧富差距，對促進房地產(chǎn)的有效合理使用，對建立資源節(jié)約型、環(huán)境友好型社會都將產(chǎn)生較大而深遠的影響。物業(yè)稅制建設不僅要研究解決稅權、稅負、稅費合并問題，還要研究解決征稅范圍（包括納稅人和征稅對象）、計稅依據(jù)、稅率、減免稅等稅制問題，同時要研究解決物業(yè)稅征收管理方法及配套措施，以確保物業(yè)稅各項政策得到正確貫徹執(zhí)行，不斷提高物業(yè)稅征收率問題。
物業(yè)稅制規(guī)劃和建設應當首先貫徹黨的十六屆三中全會決議提出的“簡稅制、寬稅基、低稅率、嚴征管”、“穩(wěn)步推進稅收改革”的原則；其次要貫徹“稅制統(tǒng)一、稅權下放、調節(jié)收入、節(jié)約資源、便于征管”原則。物業(yè)稅制建設的目標應當是：將物業(yè)稅制建設成國家稅制體系中的重要稅種，地方稅體系中的主要稅種，省以下地方政府財政收入的主要來源（超過50％），能發(fā)揮聚財和調節(jié)分配的稅收職能作用，促進房地產(chǎn)市場持續(xù)健康穩(wěn)定發(fā)展，提高房地產(chǎn)有效管理利用水平，節(jié)約資源，保護環(huán)境，既能與國際財產(chǎn)稅制相銜接，又符合中國國情的稅制。
物業(yè)稅制建設的方法應當是研究規(guī)劃，制定方案，進行試點，改進完善，全面施行。研究規(guī)劃，就是要動員和組織財稅理論界、財稅部門、政府土地房屋管理部門和社會上關心物業(yè)稅制建設的人員對物業(yè)稅制建設中的問題從理論上、實踐上進行研究，先做出總體規(guī)劃，在此基礎上對各個階段要解決的專題問題進行專門研究。提出幾套方案；制定方案，就是綜合備方案的優(yōu)劣制定一套比較可行的方案；進行試點，就是將上述方案選擇部分地方進行試點，對試點方案進行檢驗；改進完善，就是根據(jù)試點的情況對試點方案進行修改、完善；全面施行，就是將通過試點修改和完善的方案在全國推廣施行。推廣試行也可先大城市及郊縣，后中小城市及郊縣、鄉(xiāng)鎮(zhèn)、工礦區(qū)，再到其他縣、鎮(zhèn)及農(nóng)村。
物業(yè)稅制建設的步驟應在統(tǒng)籌規(guī)劃的基礎上，綜合考慮改革的輕重緩急、難易程度、國家宏觀調控要求，社會各界及房地產(chǎn)擁有者和使用者對房地產(chǎn)稅制改革的接受程度等各方因素，科學安排改革的步驟：
在稅費的合并方面，目前，房地產(chǎn)涉及的稅種有交易環(huán)節(jié)的營業(yè)稅、城建稅、印花稅、契稅、土地增值稅；收益環(huán)節(jié)的企業(yè)所得稅、個人所得稅；保有期間的城市房地產(chǎn)稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅。在收費上有稅務部門征收的教育費附加以及規(guī)劃，國土、建設部門征收的有關費用。物業(yè)稅制建設在稅費合并方面可以分四步走：
第一步，合并房地產(chǎn)保有期間的稅種，將內外稅種合并，房屋和土地稅種合并，即把城市房地產(chǎn)稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅合并建立新的物業(yè)稅。
第二步，在第一步建設到位并正常運行一段時間后，將房地產(chǎn)交易環(huán)節(jié)的部分稅種并入物業(yè)稅，即將契稅、土地增值稅、印花稅并入物業(yè)稅，增加物業(yè)稅收入規(guī)模，提高物業(yè)稅收入在地方財政收入中的比重。
第三步，在第二步改革到位并正常運行一段時間后，將國家對房地產(chǎn)交易等行政事業(yè)性收費并入物業(yè)稅（包括教育費附加），進一步擴大物業(yè)稅收入規(guī)模，使物業(yè)稅成為地方政府財政收入的主要來源。
第四步，停征房地產(chǎn)交易環(huán)節(jié)的營業(yè)稅、城建稅，或降低房地產(chǎn)交易環(huán)節(jié)的營業(yè)稅、城建稅稅負，適當提高物業(yè)稅稅率，鼓勵房地產(chǎn)流通，促進房地產(chǎn)市場發(fā)展，提高房地產(chǎn)利用率，減少空置房屋，節(jié)約土地資源。通過稅費合并，達到整合稅種、規(guī)范稅制、穩(wěn)定收入的要求，使物業(yè)稅成為地方稅體系中的主要稅種。對物業(yè)經(jīng)營所得征收的所得稅是否并入物業(yè)稅應當慎重研究，筆者意見是不擬將所得稅并入物業(yè)稅。因為，所得稅是對物業(yè)經(jīng)營所得的征稅，有所得則征，沒有所得不征，所得多多征，所得少少征，以物業(yè)稅取代所得稅，不利于發(fā)揮所得稅的職能作用，不利于多環(huán)節(jié)調節(jié)收入分配、公平稅負。物業(yè)保有期只有對外經(jīng)營才有所得，如果把物業(yè)經(jīng)營所得征稅并入物業(yè)稅，那么，對物業(yè)經(jīng)營收入征收的營業(yè)稅、城建稅等是不是也應并入物業(yè)稅，這樣就混淆了物業(yè)保有和經(jīng)營不同稅收的性質作用，是不可取的。
在擴大征稅范圍方面。這里說的物業(yè)稅征稅范圍包括物業(yè)稅納稅人的范圍和物業(yè)稅征稅對象的范圍，以及物業(yè)所在區(qū)域的范圍?，F(xiàn)行房地產(chǎn)有關稅種納稅人范圍，是指在城市、縣城、建制鎮(zhèn)和工礦區(qū)擁有房地產(chǎn)的單位和個人。對行政事業(yè)單位房產(chǎn)和居民自行居住用房產(chǎn)免征房產(chǎn)稅。物業(yè)稅的征稅對象范圍主要是指征稅區(qū)域范圍內的土地和房產(chǎn)。物業(yè)稅的地域范圍是城市、縣城、建制鎮(zhèn)和工礦區(qū)。物業(yè)稅制要發(fā)揮其聚集財政收入和調節(jié)分配的職能，就必須在現(xiàn)行房地產(chǎn)稅制基礎上擴大征稅范圍，增加征稅覆蓋面，以達到寬稅基的要求。在物業(yè)稅制建設過程中，應當考慮實際情況，逐步擴大征稅范圍。擴大征稅范圍也可考慮分三步進行：
第一步，取消現(xiàn)行房地產(chǎn)稅對事業(yè)單位擁有的房地產(chǎn)和居民個人擁有的別墅等少數(shù)高檔住房的免稅優(yōu)惠，征收物業(yè)稅。從稅收上配合國家宏觀調控，控制建造別墅等高檔住宅，提高高檔住宅保有期的成本，節(jié)約土地資源，調節(jié)部分收入。
第二步，在第一步成功實施的基礎上研究擴大對居民擁有普通住宅的征稅問題，進一步縮小減免稅范圍，按照低稅負的原則確立居民普通住宅的稅負，同時使物業(yè)稅收入規(guī)模得到擴大。這一步改革，要慎重處理好改革、發(fā)展、穩(wěn)定的關系，要在大多數(shù)居民有負擔能力、能承受、能理解的前提下進行，不能操之過急，不能因改革影響穩(wěn)定，影響房地產(chǎn)市場發(fā)展。
第三步，實行由城市到農(nóng)村的改革。把物業(yè)稅征稅區(qū)域從城市擴大到農(nóng)村，這是由于一方面隨著城市化進程的加快，城市在向農(nóng)村延伸、擴展，衛(wèi)星城鎮(zhèn)在增多。另一方面，隨著人們生活水平的提高更加注意健康和環(huán)保，農(nóng)村的度假村、別墅和其它商品房將迅速發(fā)展，如對農(nóng)村房地產(chǎn)不征稅，將不利于節(jié)約土地資源和環(huán)境保護，不利于農(nóng)村公共設施的建設，不利于統(tǒng)籌城鄉(xiāng)協(xié)調發(fā)展，不利于社會主義新農(nóng)村建設。
物業(yè)稅征稅范圍在由城市向農(nóng)村擴大的過程中，要穩(wěn)步進行。農(nóng)村、農(nóng)民、農(nóng)業(yè)問題不僅僅是經(jīng)濟問題，更是重大的政治問題，物業(yè)稅范圍擴大到對農(nóng)村房產(chǎn)和土地征收，要堅持不能增加絕大多數(shù)農(nóng)民的負擔，不能增加農(nóng)民種植業(yè)、養(yǎng)殖業(yè)成本，不能影響社會主義新農(nóng)村建設的原則。因此，物業(yè)稅征稅范圍擴大到農(nóng)村，也應分為三步進行：
第一步，把物業(yè)稅征稅范圍首先擴大到大城市郊區(qū)。因為這些大城市郊區(qū)房地產(chǎn)已發(fā)展到了相當?shù)囊?guī)模，房地產(chǎn)市場較為活躍，房地產(chǎn)價格到了一定的水平，郊區(qū)農(nóng)民較為富裕，有一定的負擔能力，加之宏觀上要求對這些城市房地產(chǎn)市場進行調節(jié)，這些城市也是當前房地產(chǎn)宏觀調節(jié)的重點。
第二步，將物業(yè)稅改革由大城市郊區(qū)擴大推廣到中小城市郊區(qū)和旅游風景區(qū)及周邊地區(qū)，通過這一步改革擴大物業(yè)稅規(guī)模，增強中小城市的財力，促進中小城市公共設施的建設。
第三步，由地方政府根據(jù)區(qū)域內房地產(chǎn)發(fā)展規(guī)模和房地產(chǎn)市場發(fā)展情況，綜合考慮調節(jié)收入、節(jié)約土地資源等多種因素，確定物業(yè)稅進一步擴大的區(qū)域。在這一步要慎重研究對農(nóng)村哪些土地和房屋應當征稅，對農(nóng)村房地產(chǎn)征收物業(yè)稅要與各地農(nóng)村房地產(chǎn)的發(fā)展規(guī)模和市場發(fā)展相適應，要綜合考慮農(nóng)村、農(nóng)民、農(nóng)業(yè)問題，要有利于農(nóng)村農(nóng)業(yè)發(fā)展，合理界定農(nóng)民擁有房屋征稅范圍。
在改進和完善計稅依據(jù)方面。計稅依據(jù)有多種選擇，包括房地產(chǎn)建造原價、凈值、租金、評估價或房屋土地的面積等。評估價一般又包括市場交易平估價、重置成本評估價、市場收益評估價等，我國房產(chǎn)稅和城市房地產(chǎn)稅計稅依據(jù)為房屋建造原價，對用于出租的房屋以租金收入為計稅依據(jù)，土地使用稅的計稅依據(jù)為土地使用面積。將現(xiàn)行房產(chǎn)稅、城市房地產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅合并建立新的物業(yè)稅后：
第一步，不論房地產(chǎn)是否出租還是自用，均以房地產(chǎn)原價為計稅依據(jù)，對土地也不再另按面積征稅。這樣做繼承了現(xiàn)行房產(chǎn)稅對自用房產(chǎn)的征稅辦法，盡管不盡合理，但簡便易行，征收成本較低。
第二步，要有計劃、有步驟積極研究探索按評估價征稅問題：
一是要總結當前模擬評稅試點經(jīng)驗，不斷完善模擬評稅辦法；
二是要學習借鑒國際上一些好的做法，根據(jù)各地不同情況和房地產(chǎn)不同類別，確定房地產(chǎn)價格的評估程序、方法和標準；
三是明確評稅主體及評稅主體在確定房地產(chǎn)評估值中的地位、法律效力及相關職責。房地產(chǎn)價值評估是一個專業(yè)性、技術性非常強的工作。
目前世界各國和地區(qū)在征收房地產(chǎn)稅時，對房地產(chǎn)價值的評估主要有兩種做法：
一是由稅務部門直接評估并按自行評估的房地產(chǎn)價值征收房地產(chǎn)稅，如美國、香港等。
二是由國土房產(chǎn)管理部門或由其委托中介機構——房地產(chǎn)專業(yè)評估機構進行評估，由土地房屋管理部門審核確定房地產(chǎn)評估價值，稅務部門不從事房地產(chǎn)價值評估工作，直接依據(jù)土地房屋管理部門審核確認的房地產(chǎn)評估價值征稅，如澳大利亞、新西蘭等。
從我國現(xiàn)行體制來看，擬采用第二種做法來確定評估主體。這是因為，稅務部門直接進行房地產(chǎn)價值評估需要成立專門機構，招聘房地產(chǎn)評估和信息技術專業(yè)人才，還要直接收集房地產(chǎn)市場信息，據(jù)了解，香港對房地產(chǎn)物業(yè)征收的差餉稅由差餉署征收管理。差餉署直接隸屬于財政司，是與香港稅務局平行的獨立單位，現(xiàn)有人員900多人，高峰時達到1300多人，而香港稅務局也只有2000多人。我們在現(xiàn)行情況下要成立專門的機構管理房地產(chǎn)稅，或在地稅部門成立專門機構進行房地產(chǎn)價值評估難以做到，而地稅部門就現(xiàn)有人員數(shù)量和素質都不能勝任房地產(chǎn)價值評估工作。因此，由國土房管部門或由其委托房地產(chǎn)評估專業(yè)機構評估房地產(chǎn)價值，然后由政府土地房管部門審查確認房地產(chǎn)評估價，稅務部門依據(jù)這個評估價征收物業(yè)稅，比較符合精簡行政機構和人員的要求，使評估工作市場化、社會化，這種方法不惜為一種較好的方法。
房地產(chǎn)價值評估機制等有關問題解決之后，我們就可以進行物業(yè)稅計稅依據(jù)改革的第三步，即在條件具備的地方，按房地產(chǎn)評估價值征收物業(yè)稅，使稅收的增減與房地產(chǎn)價值的升降成正比，房地產(chǎn)稅制更加公平、合理。
開征物業(yè)稅應達到何種目的？從理論上看，一個物業(yè)稅種應承擔某種特定的主要功能而不應賦予它多種功能。多種稅收目標的實現(xiàn)要靠幾個不同物業(yè)稅種來共同完成，對于開征物業(yè)稅政策設計的著眼點應當是理順物業(yè)稅制中的租稅費混雜的局面，保證房地產(chǎn)市場規(guī)范有序運行，為地方公共服務籌集資金，而不能任意擴展物業(yè)稅的稅收功能。從長遠來看，改革房地產(chǎn)總體稅制，對不動產(chǎn)處于保有階段征收統(tǒng)一規(guī)范的物業(yè)稅是改革的方向。
物業(yè)稅在內的財產(chǎn)稅是當今世界大多數(shù)國家普遍開征的稅種，是一國稅收體系的重要組成部分，也是西方國家地方政府財政收入的重要來源，但我國的財產(chǎn)稅不僅稅種少，且征稅范圍小、收入少。因此，開征物業(yè)稅有助于建立和健全我國財產(chǎn)稅體系，改變房地產(chǎn)稅制中以往那種“重交易，輕擁有”的局面。
2、開征物業(yè)稅的理論依據(jù)
為什么要對擁有房地產(chǎn)的業(yè)主征收物業(yè)稅？政府課征物業(yè)稅的基本出發(fā)點是什么？要實現(xiàn)哪些社會經(jīng)濟目標？這些問題關系到物業(yè)稅制的設計，而且也影響到如何正確評判政府對房地產(chǎn)保有階段征稅的合理性及政策效果。
（一）公共經(jīng)濟學觀點
1.利益交換說
該學說起源于洛克和休謨的社會契約論，發(fā)展于邊沁等功利主義派的“最大幸福原則”。該理論的核心觀點是，由于政府為房地產(chǎn)所有者提供了安全保護，包括國內治安、消防等保護和國防安全保護，從而保證了房地產(chǎn)產(chǎn)權能順利地為其所有者帶來心理上的滿足。既然國家為房地產(chǎn)所有人提供了財產(chǎn)保護形式的利益，那么房地產(chǎn)所有人理應向國家支付一定的報酬。因此，物業(yè)稅就代表了房地產(chǎn)所有人對于從政府那里獲得利益的一種支付。而且房地產(chǎn)的價值會由于當?shù)卣峁┑墓参锲返母纳贫岣?。利益交換說包含了兩層含義：一是政府提供了公共服務，不論房地產(chǎn)價值是否得到提高，業(yè)主均應為此支付一定的費用，即納稅；二是政府提供的公共服務為房地產(chǎn)產(chǎn)權的實現(xiàn)或房地產(chǎn)價值的提高提供了保證，政府理應對房地產(chǎn)業(yè)主保證一定比例的賦稅，以敷公共支出之需
2.負稅能力說
負稅能力論最初由古典經(jīng)濟學家魁奈提出，后來逐漸被一些西方財政經(jīng)濟學者所接受。其核心思想是，土地及其改良物所組成的不動產(chǎn)是衡量人們納稅能力的標準之一，在其他條件相同的前提下，私人擁有的土地財產(chǎn)或房產(chǎn)越多，其負稅能力也就越大。不僅如此，財富本身可以給其所有者帶來安全感，這種永久性的財富比一般掙得的收入更為持久。因此，開征物業(yè)稅符合負稅能力原則。
（二）房地產(chǎn)經(jīng)濟學觀點——稅收非中性論
現(xiàn)代房地產(chǎn)經(jīng)濟文獻主要把土地及其改良物看作一種普通的經(jīng)濟資源或生產(chǎn)要素，與資本、勞動、技術和管理等生產(chǎn)要素一樣，其價值只有通過投入到經(jīng)濟領域才可以得到充分體現(xiàn)。因此，房地產(chǎn)經(jīng)濟學者更多地關注了物業(yè)稅的資源配置功能。其基本觀點是，物業(yè)稅可以當作一種經(jīng)濟政策手段來使用，這樣可以達到政府所期望的經(jīng)濟政策目標，包括促進農(nóng)地有效利用，促進城市各產(chǎn)業(yè)對土地的集約利用，增加適用住宅的有效供給等。總而言之，它可以提高資源的利用效率。由于這種觀點所基于的理論假設是物業(yè)稅收可以改變土地和資本的配置效率，影響經(jīng)濟主體的經(jīng)濟行為，即物業(yè)稅是非中性的。
3、開征物業(yè)稅需要完善的配套措施
物業(yè)稅實際上是一種財產(chǎn)稅，但目前我國還缺乏實施物業(yè)稅的基本條件，如財產(chǎn)歸屬不明確、不動產(chǎn)估價制度不健全以及個人社會賬號體系尚未建立等，下一步，需要以完善相關配套制度為重點，研究開征物業(yè)稅。
（一）簡并稅種，實行費改稅。征收物業(yè)稅的合法性前提是改革現(xiàn)行的城鎮(zhèn)土地使用稅、房產(chǎn)稅、城市房地產(chǎn)稅、耕地占用稅、城市維護建設稅、土地增值稅等與物業(yè)稅存在重合的一次性稅費，否則舊的稅費未除，新的稅費又來，對于消費者而言，屬于雙重收稅，不利于新稅的開征。要認識到，物業(yè)稅絕不是對于購房投資者的懲罰稅，更不是單純?yōu)榱嗽黾诱斦杖?。因此，實現(xiàn)簡并稅種，構建統(tǒng)一的房地產(chǎn)稅制，將是今后地方稅務工作的重點。這也是做好物業(yè)稅征收的基礎工作。
（二）實行房地產(chǎn)登記制度。物業(yè)稅的開征需要大量的、詳盡的房地產(chǎn)基本信息和較長時期內的市場信息，這些信息的收集、整理和儲存工作必須提前于物業(yè)稅開征的時間進行。建議購買房屋的業(yè)主都必須到稅務部門進行房產(chǎn)登記，這樣做的目的主要是為物業(yè)稅的征收提供依據(jù)。具體可考慮如下方法：對于單身的業(yè)主登記其個人身份證號碼和房產(chǎn)證號，已婚人士則按夫妻雙方的身份證號進行聯(lián)名登記。由于買賣房屋時必須辦理房產(chǎn)證或過戶手續(xù)，因而房屋登記可以由房管部門和稅務部門協(xié)作完成。同時，建立類似畢業(yè)證書、學位證書驗證系統(tǒng)的房屋產(chǎn)權證查詢系統(tǒng)，以確認房屋所有者名下的房屋產(chǎn)權狀況，加強對擁有多套住房者的監(jiān)管，防止稅款流失。如可以建立房地產(chǎn)產(chǎn)權數(shù)據(jù)庫，將該數(shù)據(jù)庫與稅務機關征管信息系統(tǒng)進行聯(lián)網(wǎng)，稅務機關則要加快實現(xiàn)房產(chǎn)信息的全國聯(lián)網(wǎng)，以便加強對在異地擁有多套住房的業(yè)主進行監(jiān)控。
